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지은이: 金鎭雄 (세무사)
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Ⅰ. 문제의 제기
1. 국내에 없는 기업형태
국제거래가 계속 복잡다기화 되어가고 새로운 거래형태와 기법이 속속 등장하는 가운데 조세제도 분야 역시 진화하는 경제환경에 적응하기 위한 노력이 활발하게 이루어지고 있다. 이러한 추세는 각국 과세당국은 물론 OECD 등 국제기구 등을 통하여 기존의 과세기준이 지속적으로 새로이 정비되고, 수정된 기준들이 속속 정립되는 작업들로 확인되고 있다. 이러한 측면에서 해외에서는 제도적으로 보편화되어 있는, 그러나 그 간 국내법상 존재하지 않은 기업형태인 파트너십의 국내외 과세현황과 장래 국내 도입에 따른 세무상 제반 쟁점들을 개관하고자 한다.
그동안 IMF 위기를 전후하여 수많은 미국계 컨설팅 기업들이 한국에서 소위 IMF 특수를 누렸다. 이런 자문기업들은 우리 상법상 기업형태의 전형인 법인에 해당하는 Corporation 혹은 Co., Ltd.라는 명칭을 사용하지 않고 기업의 고유명칭 끝에 LLP, LP, LLC를 붙여 눈에 설었다. 특히 미국계 기업의 이름 뒤에 LLP, LP, LLC가 붙거나 혹은 S Corporation이라는 사실에 직면하게 되는 경우 국내의 원천징수의무자는 난감해지는 경험을 하였다. 이런 기업형태를 법인으로 볼 것인가, 개인으로 볼 것인가, 아니면 공동사업자로 볼 것인가? 그리고 기업과 기업의 구성원 중 누구를 기준으로 납세의무자로 볼 것인가? 조세협약의 적용시 어느 쪽을 기준으로 거주자를 판정할 것인가? 자칫 판단을 그르치면 원천징수의무 이행에 차질을 가져 올 것이고 과소 원천징수시 사후에 추징문제도 발생할 수 있기 때문이다.
연혁적으로 볼 때 미국의 경우 기업 형태는 시장경제와 사회적 필요에 따라 다양하게 발전하였다. 특기할 것은 미국 기업의 경우 한국 상법과는 다른 파트너십 제도가 있다는 점이다. 파트너십은 조그만 주유소에서부터 증권시장에 상장된 신디케이트형 대형 파트너십까지 규모나 업종과 관계없이 광범위하게 허용되고 있다. 역사적으로는 ‘베니스의 상인’에서 나오는 원양 무역선 시대에 이미 유럽인들은 막대한 항해 비용을 파트너십을 통하여 조달하는 등 오랜 사업형태로 존재하여 왔다. 이러한 고전적인 Partnership에서부터 유한책임제도를 도입하여 진화한 LP(Limited Partnership), LLP(Limited Liability Partnership) 등으로 발전하였고, 근자에는 법인 설립 대신 LLC(Limited Liability Company) 설립이 보편화되고 있는 추세이다.
2. 국내에 용역을 제공한 외국기업의 형태별 과세문제
미국의 법인이 한국에 인적용역을 제공하는 경우 그 미국 기업이 국내에 고정 사업장이 없는 한 현행 조세협약으로서는 국내에서 과세되지 아니한다. 그렇다면 미국의 LLC가 국내에서 기업진단 용역을 제공하고 대가를 수취할 경우 그 대가의 지급자인 내국법인은 LLC를 법인으로 보아야 할지, 공동사업자로 볼 것인지 의문이 생긴다.
만약 LLC가 법인이라면 한미조세협약상 법인의 경우에는 인적용역조항이 별도로 없으므로 사업소득조항(제８조)을 적용하여야 할 것이며, 사업소득의 경우 고정사업장이 없다면 결국 한국에서 과세할 수 없게 된다. 단지 고정사업장을 구성하는 경우에 한하여 한국에서 과세될 것이다. 반면에 공동사업으로 본다면 LLC가 납세주체가 되는 것이 아니며, Member 각자가 용역을 제공한 것이 되고, 그 Member가 미국의 거주자인 개인들이라면 한미조세협약상 독립적 인적용역 조항(제18조)의 적용문제를 검토하여야 할 것이다. 현실적으로 파트너십들은 회계사, 변호사, 컨설턴트 등과 같은 인적자원들이 모여 세운 회사들이 많다. 따라서 파트너십의 진화형태인 LLC가 국내에서 용역을 제공하였다면 용역제공자가 법인인지 혹은 개인들의 동업형태인지를 구별하는 것은 조세취급상 그 의미가 매우 크다 할 것이다.
즉, LLC가 법인이 아니라면 한미조세협약상 독립적 인적용역 조항(제18조)은 현재 미국의 개인이 1년 중 183일 이상 한국에 체류하거나, 3,000불 이상의 소득이 발생할 경우 한국에 납세의무가 발생하기 때문에 LLC를 법인으로 간주하여 원천징수를 하지 않았을 경우 내국법인은 원천징수의무자로서 원천징수 불이행에 대한 제반 불이익을 감수하여야 하는 문제가 발생할 것이다.
Ⅱ. 미국의 독특한 기업형태 개관
1. 일반적인 Partnership
Partnership은 일종의 공동사업 내지 사업적 조합이라고 볼 수 있다. 파트너가 둘 이상만 있으면 Partnership을 형성하는데 개인, 법인, 신탁(trust), 유산재단(Estate) 등이 파트너가 된다. 특별한 경우를 빼고는 일반적으로 파트너십 자체는 미국세법상 납세의무자가 되지 않으며 파트너들에게 각자의 지분에 대하여 납세의무가 생긴다. 즉, 파트너십들은 실질적으로 법인과 같은 우월적 이점
을 향유하면서 법인에 과세되는 15%에서 39%까지의 누진세율에서 자유롭다는 점에서 선호대상이 된다.
미국의 각 주는 법인(corporation)에 관한 법률과는 달리 파트너십에 관한 법률이 따로 있으며. 그 법에 따르면 파트너십은 크게 General Partnership과 Limited Partnership으로 양분된다. 전자는 파트너들이 모두 파트너십의 부채에 대하여 개인적으로 무한책임을 진다는 점에서 한계를 가진 조직체이어서 유한책임을 지향하는 파트너십이 생성되는 것은 필연적이다.
2. LP(Limited Partnership)
전통적 파트너십은 무한책임의 부담 때문에 투자자들로부터 여전히 대규모 자본동원에는 한계가 있었다. 경영에는 관심이 없으나 투자에는 관심이 있는 출자 동업자를 흡수할 필요성에 기인하여 Limited Partner(LP)라는 형태로 이들을 수용하는 법을 각 주가 도입하기 시작하였다. 그것이 곧 LP이다.
종래의 Partnership은 다른 Partner의 과실(Malpractice)에 대하여 동료 Partner들이 모두 무한책임을 져야 하는 치명적인 단점이 있었으나, Limited partner(유한책임 파트너)를 신설하여 General partner만 무한책임을 지고, 여타 Limited partner들은 Partnership 내 지분범위 내에서만 유한책임을 지도록 개선한 것이 주된 차이점이라고 할 수 있다.
결국 LP는 재래 Partnership에서 진일보한 것으로 무한 파트너들 외에 유한책임 파트너가 적어도 하나 이상 있어야 한다는 점에서 다르다. 유한책임 파트너는 당연히 경영에는 참여하지 못한다. 그러나 많은 자본을 끌어 모으기에는 매력적인 기업형태임에 틀림없다. 경영에는 관심이 없는 자본가들이 유한책임파트너로 흡수될 수 있기 때문이다.
특히 LP는 Tax shelter 투자에 적격이었다. 큰 사업을 하고 싶은 경우 법인세는 내지 않고 실질적인 유한책임을 지면서 대규모 자본을 동원하자면 바로 유한책임 파트너십을 이용하면 된다. 즉, 갑이 소자본의 법인을 하나 설립하여 이를 무한책임 파트너로 내세우고 다수의 유한책임 파트너들을 동원한다면 이러한 요구조건들은 모두 충족될 수 있다.
이런 이유로 유한책임 파트너십은 미국에선 매우 성공적인 기업형태로 받아들여져서 그 규모도 크고 실질적인 면에서 법인과 다를 게 별로 없다. 따라서 일부 대형 파트너십들에 대하여는 소득세를 내도록 특별히 법률로 규정하고 있다.
Limited partnership도 주법(州法)인 Partnership Statute에 따라 일정한 등록절차가 요구된다. 물론 이 주법은 법인(a corporation)의 설립시 적용하는 준거법과는 별도의 법령이다.
3. LLP(Limited Liability Partnership)
LLP는 Limited partnership보다 더 진화한 기업형태이다. 그 차이는 LLP의 경우 파트너들이 다른 파트너들의 과실로부터 자유로워졌다는 점이다. 미국 세법상 LLP는 법인이 아니다. 따라서 파트너십과 동일한 세법적 취급을 받는다.
그러나 소위 the check-the-box regulation(파트너십 단계에서 과세 여부를 선택하도록 기회를 부여한 규정)에 따라 굳이 법인이기를 원하는 경우 법인으로 과세한다. 그러나 특별한 경우를 빼고는 법인세를 추가로 내야 하는 법인과세를 선택하는 경우는 거의 없다.
이렇게 유한책임이 확장됨에 따라 야기될 수 있는 일반 이해 당사자들이 입을 선의의 피해를 사전에 환기시키기 위하여 Partnership의 이름 뒤에 반드시 LLP 혹은 Limited Liability Partnership이라고 표기하도록 법적으로 강제하고 주정부에 LLP 내용을 등록하도록 요구하고 있다. LLP는 법인(a corporation)의 설립시 적용하는 준거법과는 별도의 주법인 Limited Partnership Statute에 따라 일정한 등록절차가 요구된다.
다음에 보게 되는 LLC가 제정 도입되어 Member ‘모두'가 유한책임을 향유할 수 있게 되었음에도 불구하고 ‘변호사와 회계사' 등 일부 전문직종의 기업에 대하여는 이를 설립할 수 없도록 배제하여 여전히 법무, 회계기업 형태는 무한책임인 제너럴 파트너십에 머물러 있어야 했다. 이를 해결하고자 LLP라는 새로운 기업 형태의 운영을 허용하게 되었다. 변호사나 회계사들에게 업무상 실수로 개인적인 손해배상 책임을 지우는 일이 버거워 1991년 텍사스 주에서 처음으로 LLP의 설립을 허용하는 법을 제정하기에 이르렀다.
종래와 마찬가지로 파트너들은 자신들이 고유업무상 malpractice를 한 경우에는 자신이 무한책임을 져야 하고, 파트너십 자체가 부담하여야 하는 외상매입금, 미지급금, 은행 부채, 기타 채무, 배상 등의 일반 영업상의 공통적 비용 등에 대하여도 무한책임을 져야 한다. 완화된 것은 ‘다른 동료 파트너'가 업무상 사고를 낸 경우(가령 소송을 부당하게 잘못 수행하여 배상책임이 발생할 경우)에는 파트너십의 재산으로 보전하여 주고도 안되면 실수를 한 당사자가 무한책임을 지는 것이지 ‘동료'는 책임을 지지 않는다는 것이다.
결국 무한책임에서 유한책임으로 이행된 정도로 보면 General Partnership(전원 무한책임)에서 LLP(동료의 과실로부터 면제)로, 다시 LP(유한책임)로, 다시 LLC(모두 유한책임) 순이 된다.
4. LLC(Limited Liability Company)
LLC는 모든 참가자(member라고 불림)들이 유한책임만 진다는 점에서 가장 진화된 기업형태라 할 것이다. 결국 법인의 사회적 신용도와 Partnership의 제한적 책임과 절세의 장점을 따온 기업형태로 인적회사 같은 전문직종의 조직에 가장 부합하는 사업형태로 급속히 받아들여졌다.
LLC의 설립은 Limited Liability Company Statute에 따라 일정한 등록절차가 요구되며 공중의 이익을 위하여 상호 뒤에 반드시 LLC 혹은 Limited Liability Company라고 표기하도록 되어 있다. LLC는 기본적으로 미국 세법상 법인이 아니다. 따라서 파트너십과 동일한 세무상 취급을 받는다. 그러나 이 경우에도 전술한 바와 같이 the check-the-box Regulation 에 따라 굳이 법인과세를 원하는 경우 법인으로 과세한다. 그러나 일반적인 상황에서는 법인세를 추가로 내야 하는 기업형태를 선택하는 경우란 거의 없다.
Ⅲ. 미국세법상 파트너십 과세방법 개관
1. 기본 개념
미국세법상 파트너십이나 LLC들은 기본적으로 도관개념(Conduit theory)에 따라 파트너십이나 LLC 단계에서는 과세하지 않는다. 그러나 파트너나 멤버들에게 분배되는 손익에 대한 과세기초는 파트너십에서 결정되기 때문에 감가상각, 재고평가, 회계연도 등 제반 사항은 파트너십 단계에서 법인처럼 적용된다.
2. Check-the-Box System
과거 오랫동안 미국 과세당국은 파트너십과 법인 사이의 실제 경계가 불투명하여 많은 조세불복이 있어 왔다. 결국 법인으로 볼 것인지, 파트너십으로 볼 것인지를 판정함에 있어 과세당국의 행정력이 낭비되고 납세자도 이의가 많아 골치를 앓다가 재무성 규칙(Treasury Regulation)을 제정하여 1997.1.1부터는 대부분의 유사법인들에게 파트너십으로 과세를 받든지, 법인으로 과세를 받든지 기업이 임의로 선택하도록 하는 관대한 기회를 제공하기에 이르렀다. 이 규정을 check-the-box Regulation이라 부른다.
이 규정의 도입으로 유사법인들은 마음대로 법인과세와 파트너십과세를 선택할 수 있게 되었다. 다만, 법인(Corporation), 신탁(Trust), 일부 특별법인 등은 해당이 되지 않는다. 그러한 특별법인에는 Real Estate Investment Trusts, Real Estate Mortgage Investment Conduits, Publicly Traded Partnership 등이 있다.
파트너십들은 과세 여부 선택에 있어 Default Rules를 적용한다. 달리 적극적으로 법인과세를 선택하지 않는 한 일단 파트너십으로 보아 파트너 단계에서 과세하겠다는 방식을 의미한다.
미국에서의 파트너십 여부 판정 절차는 다음과 같은 과정을 가진다.
＜납세의무자 구분 흐름도＞
3. 파트너 단계 과세
파트너십에서 발생한 손익은 모두 파트너에게 지분금액만큼 흘러가서(Flow through) 파트너들에게 과세되나, 과세의 시점은 파트너십의 회계연도 말에 파트너들에게 귀속된다. 따라서 파트너십이 실제로 이익을 배분할 때는 이미 파트너들의 개별 신고로 과세되었으므로 다시 과세문제가 발생하지 않는다.
4. 파트너십의 손익의 과세방법
도관개념상 파트너십은 납세의무자가 아니다. 대신 파트너들이 각자의 지분별로 파트너십의 손익을 자신의 소득세 신고시 합산하여 신고한다. 물론 파트너십은 1065 서식에 의하여 이러한 소득 산출 내용을 신고할 의무는 있다. 파트너십은 파트너 각자에게 K-1 서식을 나누어 주는데 여기에 지분별 손익 내용이 자세히 기재되어 있다. 물론 파트너십이 적자를 보면 손실을 파트너들에게 분배하여 파트너들의 여타 소득과 상계하도록 하는 장점도 있다.
(중략)
Ⅴ. 파트너십과 우리 세법상 과세방법
1. 국내법상 파트너십의 과세
현행 법령의 범주 내에서 파트너십을 어떻게 보아야 할 것인지와 관련하여 고찰하자면 세법상으로는 법인격 없는 사단ㆍ재단 기타 단체는 각각 그 구성의 특성에 따라 법인으로 보아 법인세법을 적용하거나, 또는 하나의 거주자 또는 2인 이상 거주자의 공동사업으로 보아 소득세법을 적용하게 된다.
주로 사람으로 구성하는 단체는 사단과 조합의 두 유형이 있는데 조합은 사단과 달리 단체로서의 단일성보다는 구성원의 개성이 강하게 표면에 나타나고 있으며 민법(제703조)은 조합을 법인으로 하지 않고 구성원 사이의 일종의 계약관계로 규정하고 있다.
따라서 조합은 법인세법의 적용을 받는 단체가 아니고 소득세법의 적용대상이 될 수 있다. 일본 법인세법 기본통달 1－1－1에서는 민법에 의한 조합과 상법상의 익명조합은 법인으로 보는 사단으로 보지 않음을 명확히 하고 있다. 소위 노동조합，협동조합 등과 같은 단체들은 명칭만 조합이지 실제로는 특례법에 의하여 설립하는 사단으로서의 실체를 가진다.
소득세법 제２조를 보면 공동소유자산 또는 공동사업에 관한 소득금액을 계산하는 때에는 당해 거주자별로 납세의무를 진다고 규정하고 있다. 사업자가 자산을 공유 또는 합유하거나 공동으로 사업을 경영하는 경우에는 소득세법 제43조 제２항의 규정에 의하여 그 지분 또는 손익분배의 비율에 의하여 분배되었거나 분배될 소득금액에 따라 각 거주자별로 그 소득금액을 계산하는 것이며, 이때 당해 거주자별로 납세의무를 지는 것이다.
개인과 법인이 동업계약에 의하여 공동으로 사업을 경영하는 경우 공동사업장에 대한 소득금액계산은 소득세법 제87조의 규정에 의하여 당해 공동사업장을 1거주자로 보아 계산하며, 이 경우 개인과 법인의 소득금액은 그 지분 또는 손익분배의 비율에 의하여 분배되었거나 분배될 소득금액에 따라 계산하는 것이다.
과거 외국의 파트너십에 대한 과세방식에 대하여 재경부가 생산한 최초의 예규는 다음과 같다. 이들은 LLC 등 미국의 pass-through entity에 대한 한국 과세당국의 입장이 최초로 표명된 사례들이다.
∙ Partnership 예규：재경부 국조 46017－178(2002.12.16)
“미국에서 설립된 조합이 미국세법상 법인으로 과세받는 것을 선택한 경우에는 한미조세협약 제18조를 적용할 수 없으며, 파트너십 과세를 선택한 경우에는 동 조합이 우리나라 거주자에게 인적용역을 제공하고 지급받는 국내원천소득은 동 조합 파트너의 거주지국인 국가와의 조세조약을 적용하는 것이므로 동 조합의 파트너가 미국 거주자인 개인에 해당하는 경우에는 한미조세협약 제18조가 적용되는 것입니다."
∙ LLC 예규：재경부 국조 46017－177(2002.12.16)
“미국에서 설립된 LLC가 미국조세목적상 법인으로 취급되지 아니하고 파트너십에 해당하는 경우, 동 LLC가 지급받는 국내원천소득은 LLC 구성원(member) 각각의 거주지국과 우리나라가 체결한 조세조약을 적용하는 것입니다."
전자 예규의 사실관계는 한국의 원천징수의무자가 미국의 General partnership에 대하여 한국에서 지급하는 대가를 미국 법인의 인적용역으로 보아 원천징수를 하지 않은 경우였던 것에 대한 사후적인 과세논란으로 질의를 하게 된 건으로 이해되고 있다. 이에 대한 재경부의 결정은 파트너 단계에서 원천징수 여부를 판정하라는 취지이다. 후자 예규는 미국의 LLC로서 그 member는 제３국 거주자일 경우 국내원천소득을 지급시 누구를 대상으로 어느 국가의 협약을 적용하여야 할 것인지에 대하여 재경부가 구성원을 기준으로 판단하도록 회신한 사례이다.
2. 파트너십의 과세제도 신설
올해 정기국회에 제출된 2007년 세제개편(안)에 따르면 미래성장동력 확충 지원이라는 정책적 배경 아래 파트너십 과세제도를 조세특례제한법(제100조의 14)에 신설하고 있다. 파트너십의 적용대상으로는 인적회사 성격이 있는 사업자에 대해 선택 적용하는 것으로 합명회사, 합자회사, 유한회사 중 주로 인적용역을 제공하는 법인으로서 대통령령이 정하는 법인 등으로 제한하고 있다.
신설 제도의 과세방법을 보면 파트너십의 소득에 대하여 법인세를 과세하지 않고 파트너에게 배분하는 단계에서 파트너의 소득으로 과세하는 것으로 되어 미국의 제도와 동일하다 하겠다. 도입 배경은 인적회사에 대한 이중과세 해소를 통한 기업과세제도 선진화를 신설 이유로 들고 있다. 그 적용 시기는 2009.1.1 이후 개시하는 사업연도분부터 적용하는 것으로 하고 있다.
재정경제부 보도자료에 따르면 파트너십 과세제도와 관련하여 올 해 7월에 “파트너십(Partnership)”과 그 구성원인 “파트너(Partner)”에 대한 우리말 명칭을 공모한 결과, “동업기업”을 최우수작으로, “공동조합기업”, “공동출자기업”, “동업조합기업”을 가작으로 선정하였다고 발표하고, 세법에 반영할 파트너십의 정식 명칭에 대하여는 관계 전문가 등의 자문을 거쳐 최종 확정할 예정이라고 밝히고 있다. 그러나 명칭에 대하여는 상법상 용어와 일치시킬 필요가 있어 보인다.
법무부도 회사법 개정 특별분과위원회를 2005.7월 발족하여 공청회를 거쳐 개정안을 2006.10월 입법예고하고 금년 정기국회에 제출이 예상되고 있는바, 그 개정안에도 다음과 같이 미국의 LLC나 LP의 도입이 반영되고 있다. 공포되면 그로부터 1년 후부터 효력이 발생할 것으로 보인다.
상법 개정안에서는 합자조합(Limited Partnership)(개정안 제86조의 2 내지 제86조의 9)을 신설하고 있다. 조합의 업무집행자로서 조합의 채무에 대하여 무한책임을 지는 업무집행조합원과 출자가액을 한도로 유한책임을 지는 유한책임조합원으로 구성된 LP(Limited Partnership)이다.
또 하나는 유한책임회사(limited Liability Company)(개정안 제287조의 2부터 제287조의 45)인데, 조직 구성에서 구성원간 사적 자치를 보장, 이익배당, 의결권 분배, 퇴사 및 지분 양도의 자율 결정을 인정하고 회사 채권자에 대하여 유한책임을 허용하는 유한책임회사(limited Liability Company)를 포함하고 있다.
이들을 도입하는 취지를 보면, 인적 자산을 적절히 수용할 수 있는 기업형태가 필요하고, 내부적으로 조합의 실질을 갖추고 외부적으로는 사원의 유한책임이 확보되는 기업형태를 도입하고자 한다는 것이다. 장점으로는 구성원의 유한책임을 인정하면서도 적극적인 경영 참여를 허용하고, 설립, 운영, 기업지배 구조면에서 사적 자치를 폭 넓게 인정한다는 점이다. 사모투자펀드와 같은 펀드나
벤처기업 등에서 이러한 새로운 기업 형태에 대한 수요가 맞아 떨어질 것으로 기대된다.
Ⅵ. 파트너십 도입시 고려될 과세제도 방안 고찰
1. 파트너십 선택 범위
미국의 경우에는 세무적으로 볼 때 둘 이상의 파트너가 사업목적상 모이면 법
인이 아닌 한 기업의 업종이나 규모에 불구하고 파트너십을 적용받을 수 있는
반면에 우리의 개정세법(안)에서 볼 때 파트너십 제도가 선택 가능한 기업형태
미국 파트너십의 개관 및 파트너십 과세제도 도입방안의 고찰 293
는 합명회사, 합자회사, 유한회사 중 주로 인적용역을 제공하는 법인으로서 대
통령령이 정하는 법인 등으로 제한하고 있다. 이는 신설 단계에서의 현실과 조
세정책적 고려요인들로 인하여 단계적인 확대를 기대할 수가 있을 것이다.
장기적으로는 법인세 과세제도는 이중과세라는 취약점을 내재하고 있어 이를
극복하여 국가적 기업 경쟁력을 제고하자면 미국과 같이 파트너십의 운영범위
를 제한 없이 확대하는 방향으로 가야만 할 것이다. 실제로 미국의 법인세 세수
는 세입의 10%선에 불과하여 세수 기여도가 그리 크다고 볼 수는 없다. 이는 미
국의 납세자들이 법인세 과세를 피하여 파트너십이나, LLC, S corporation 등을
선호한 배경이 있기도 하다. 미국의 경우 파트너십이 과세를 받지 않고 파트너
가 과세되는 소위 pass through 제도를 선택하는 경우 60개월간 계속 적용하도
록 규정하고 있다. 우리의 경우에도 법적 안정성과 납세관리상 편의성을 위하여
약 60개월 정도의 불변기간을 두는 것이 바람직할 것이다.
2. 파트너십의 신고의무 및 납세지
파트너십이 pass through entity일지라도 일반적으로 일정한 세법상 신고의무
는 부담하여야 할 것이다. 파트너십의 소득발생 내역 및 파트너간 배분관련 내
용을 신고하도록 하여야 하며, 각종 원천징수의무 및 신고납부의무, 부가가치세
신고의무 등이 부여될 것이다. 이때 파트너십 소득에 대한 정보 보고, 부가가치
세 등의 신고 납부를 하려면 파트너십의 납세지는 어디로 할 것인가가 문제인데
파트너십의 본점, 주사무소 또는 사업의 실질적 관리장소 소재지 등을 파트너십
의 납세지로 하고 보다 자세한 것은 법인세법상 납세지 규정 등과 일치시키면
일관성이 있을 것이다.
3. 파트너십의 과세연도
파트너십은 상법 등 신설 법령이나 또는 파트너십 계약서 등에서 정하는 회계
기간을 과세기간으로 하고, 자세한 기준은 현행 법인세법상 사업연도 규정을 준
용할 수 있을 것이다. 파트너십 단계에서는 과세가 되지 아니하므로 파트너십
소득을 파트너 소득으로 귀속시켜야 하는데 그 시점은 파트너십 과세연도의 종
료일이 속하는 각 파트너의 과세연도에 귀속시키는 것으로 하면 될 것이다.
4. 파트너십에 자산을 현물출자하는 경우의 과세문제
자산의 현물출자시 이를 유상양도로 보거나(출자시 과세), 보지 않을(과세 이
연) 수 있다. 미국의 경우 후자이다. 파트너십에 대한 현물출자 및 자산분배를
유상양도로 보지 아니하고 장부가액으로 승계하도록 한다. 파트너십은 도관에
불과하므로 파트너가 파트너십에 자산을 이전하는 것이 유상양도라고 보지 않
는다는 논리이다. 파트너십의 지분은 양도 등이 용이하지 않아 유동성이 상대적
으로 작아 지분양도를 통한 세금 조달도 어려울 것이다. 결국 출자에 과세할 경
우 파트너십 도입에 장애물로 작용할 것이다. 다만, 파트너십에 대한 현물출자
를 과세하지 않을 경우 등기 등에 따른 지방세제나 종래 공동사업자의 현물출자
를 유상양도로 본 판례 등과의 상치 문제를 정리할 필요가 있다.
5. 파트너십 지분의 양도
지분양도 파트너의 경우에는 양도된 지분에 상당하는 파트너십의 개별 자산
들을 각각 양도한 것으로 취급하고, 지분을 양수한 파트너에게는 양도시점의 각
개별자산의 시가를 기준으로 안분하여 각 개별자산별로 장부가액(inside basis)을
증액하고, 감가상각 및 자산처분시 처분원가는 지분취득 시점의 시가를 기준으
로 산정할 수가 있다. 현물 출자시 도관설에 입각하여 장부가액법을 적용하였으
면 지분 양도시에도 양도자산을 각각 지분비율만큼 양도한 것으로 취급하는 것
이 논리에 일관성이 있을 것이다.
6. 손익배분비율
미국의 경우 유한책임 파트너와 무한책임 파트너간에 자유로운 이익, 손실 배
분 계약이 허용된다. 이는 파트너간의 자산출자와 노무출자가 상호 조정할 수
있어야 하기 때문이다. 결국 우리도 파트너간 출자자산 비율과 일치하지 않는
이익과 손실배분비율을 정할 수 있어야 할 것이다.
7. 파트너십 소득의 계산과 배분
미국의 경우도 일단 파트너십 단계에서 포괄주의에 입각하여 파트너십의 과
세소득을 계산한다. 그 다음 파트너별로 이익, 손실 배분비율별로 나누게 된다.
우리의 경우에도 파트너십의 과세소득은 순자산증가설적인 법인세법을 준용하
여 과세소득을 계산하고 파트너들에게 지분별 배분을 하는 것을 상정해 볼 수
있다. 파트너들은 각자의 고유 소득에 파트너십에서 배분받은 소득을 합산하여
신고납부하면 될 것이다. 이때 소득의 종류는 개인의 경우에는 소득세법상 분류
과세에 입각하여 파트너십에서나 파트너 단계에서나 소득의 종류가 동일하게
이전(flow through)하여야 할 것이다. 소득세법상 소득의 구분은 이자소득, 배당
소득, 양도소득 등으로 열거되고 있다.
8. 외국파트너십의 고정사업장 판단
OECD모델 조세조약은 파트너십의 파트너 및 직원들이 현장에서 활동한 기
간이 12개월을 초과하는 경우 고정사업장으로 간주한다(주석서 제５조 제19.1항)
(따라서 파트너십의 경우 12개월 기준은 파트너십 자체 활동과 관련하는 한 파트너십 단
계에서 적용한다. 파트너십의 파트너 및 직원들이 현장에서 활동한 기간이 12개월을 초
과하는 경우, 동 파트너십은 고정사업장을 가진 것으로 간주될 것이다. 따라서 각 파트너
는 현장에서 활동한 기간과 상관없이 파트너십이 획득한 사업소득 가운데 각자의 지분에
따른 소득에 대하여 고정사업장을 갖는 것으로 보아야 할 것이다). 외국파트너십의 각
파트너 및 직원들이 국내에서 활동한 기간을 통산하여 일정기간을 초과하는 경
우 국내에 고정사업장이 구성되는 것으로 판단하여야 할 것이다.
9. 원천징수방법
고정사업장에 귀속되지 않는 소득은 일반적으로 원천징수로 완납적인 납세가
이루어져야 한다. 원천징수의 경우에도 두 가지 경우가 있을 수 있다. 하나는 국
내원천소득의 지급자가 원천징수자가 되며 지급자가 실제 지급이 이루어지는
때에 원천징수를 하는 방법이고, 다른 하나는 파트너십이 원천징수를 하는 경우
이다. 후자는 파트너십이 매 사업연도 종료 후 비거주자 파트너 귀속 소득에 대
하여 원천징수를 하고 과세소득 신고 이전에 배당 또는 지급이 이루어지면 그때
원천징수를 하는 방법이다. 두 경우 모두 파트너들의 수익적 소유자 확인 문제
가 있다. 이를 확인하는 자세한 정보 제공 요구 조항이 신설되어야 할 것이다.
그에 따라 파트너가 제공한 정보를 바탕으로 지급자가 판단하여 해당 조약상 제
한세율 등을 적용하여 원천징수를 하여야 할 것이다. 물론 정보를 제공하지 않
을 경우 제한세율 적용을 배제하여야 할 것이다.
10. 적용시기
2009.1.1. 이후 개시하는 과세연도분부터 적용하는 것으로 개정안이 되어 있
다. 이는 새로운 제도에 대한 납세자와 과세관청의 준비적응기간을 위하여 1년
의 유예기간을 둘 필요가 있을 것이기 때문이다. 상법상 새로운 기업형태인
LLP, LLC가 도입되면 상법 개정안 시행일 이후 최초로 개시하는 과세연도분
부터 적용하여야 할 것이다.
Ⅶ. 맺는 말
앞으로 우리나라가 예정하고 있는 WTO 및 한․미 FTA 국내시장 개방일정
에 따르면 서비스 시장은 물론 교육, 법률시장 등 거의 대부분의 국내시장을 가
까운 장래에 외국기업에게 무차별하게 열어주어야 할 것이다. 이러할 경우 미국
의 파트너십 기업들이 국내에 밀려들어 올 것은 불문가지이다. 이들은 법인세를
납부하지 않는 만큼 국제경쟁력에서 우위이다.
이와 관련하여 재경부도 현재 파트너십 기업형태의 도입을 위한 준비 작업을
하여 왔다. 물론 세법만이 아니라 상법 등 관련 법령의 신설이 함께 강구되고 있
다. 우리도 이러한 기업형태를 도입하지 않으면 국제경쟁력 측면에서 그 만큼
열등해지는 것은 당연하다 할 것이다. 더욱이 이중과세라는 세법상 단점을 가진
법인세제에 대하여 각국은 법인세 제거 및 인하에 관심이 많다.
이러한 국제적 추이에 민감하게 대처하고 있는 OECD는 각국이 외국 기업의
유치 및 자국기업의 경쟁력 강화를 위하여 자국의 법인세율을 낮추거나 조세감
면 기타 비과세 등의 조세 유인책 등을 사용하는 것을 강력히 견제하기 위하여
소위 Harmful Tax regime에 대한 강력한 경고와 제재기반을 구축하고 있다. 이
러한 논란과 재제를 피해 나갈 수 있는 방도의 하나가 바로 파트너십 제도이기
도 하다.
법인세 부과는 분명 자본과 노동의 자원배분에 있어서 자본과 노동간의 최적
자원배분조합을 왜곡시킴으로써 비효율적인 결과를 낳게 된다. 또한 법인의 이
윤과 주주의 배당소득에 대해 이중과세를 함으로써 한 번 더 비효율적인 결과를
초래하게 된다. 따라서 이론적으로는 법인세를 인하하거나 폐지할수록 법인세
가 초래하는 비효율성을 완화시킬 수 있을 것이다. 경쟁국인 홍콩, 대만, 싱가포
르 등과 비교하여도 우리는 법인세율이 높다.
반면에 경쟁국이나 선진국은 원한다면 법인세를 피할 수 있는 제도를 허용하
여 국가경쟁력을 제고하고 있다. 미국의 경우 1997년은 납세자가 법인세를 피할
수 있는 근거를 확실하게 법제화하였다. 법인에 진배없는 기업을 운영하면서 법
인세는 납세자가 원하는 대로 선택을 하도록 소위 Check-the-box 규정을 도입
하였기 때문이다. 미국은 목하 LLC(limited Liability Company)의 창업시대이다.
창업자들은 법인(corporation)과 거의 동일한 유한책임회사(LLC)를 통해 유한책
임을 향닉하면서도 주주(Member)들은 법인세를 내지 않는다. 그 외에도 각종
파트너십(LP, LLP 등)을 이용하여 유한책임을 즐기며 법인세는 낼 일이 없다.
기존 법인도 주주가 70명 이하인 일정 중소기업(S corporation이라 한다)은 법인세
내기 싫다고 신청만 하면 허용해 준다.
미국 과세당국이 Check-the-box 규정을 도입한 것은 법인세와 배당소득세가
이중과세되는 법인세제에 대한 납세자들의 반감이 크게 작용한 탓이다. 납세자
들이 사실상 유한책임을 반영한 유사법인을 운영하면서 법인세를 납부하지 않
자 법인세를 과세하였다. 납세자들은 단연 불복하고 나섰다．법인이 아닌데 왜
법인세를 내야 하느냐는 것이었다．끊임 없는 납세자들과의 쟁송과정에서 과세
관청이 택한 결정은 매우 시사적이다．미국 정부가 납세자와 지속적으로 반목
하는 세제를 계속 유지하는 건 옳지 않다는 것이었다. 각국은 법인세 인하추세
이다. 이는 효율성과 경제성장을 추구한다는 의미이다. 우리도 이제 의사결정
등에서 신속한 파트너십 등의 도입으로 성장 동력을 얻는데 기대를 저버리지 말
아야 할 것이다.
참고문헌
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Thomas R. Pope et al., “Federal Taxation 2001”, Prentice-Hall, Inc., 2001.
William S. McKee et al., “Federal Taxation of Partnerships and Partners” 3rd
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